Новые подходы к старым проблемам: применение статьи 54.1 НК РФ

Статья 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту – НК РФ) вступила в силу 19.08.2017г. (Федеральный закон от 18.07.2017г. №163-ФЗ). В настоящее  время говорить о какой либо серьезной практике по вопросу применения  ст. 54.1 НК РФ пока не приходится. Она находится в стадии формирования.

В 2018 году судьи рассмотрели ряд споров, в которых налоговики предъявили  претензии, основанные непосредственно на положениях статьи 54.1. НК РФ (Постановления Пятнадцатого ААС от 20.10.2018г. №А32-16237/2018, от 23.10.2018г. №А32-16243/2018,  19.10.2018г. №А32-16300/2018).

Как показывает практика, в  новых спорах налоговики применяют старые доводы, основанные на положениях постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006г. №53.

Традиционно,  претензии налоговиков можно сгруппировать в следующие блоки:

- сомнительные контрагенты – на основании выявления отсутствия материальных и трудовых ресурсов,  отсутствия по юридическому адресу, не представления отчетности, уплаты налогов в минимальном размере и т.д. Налоговики указывают, что компании внедрили контрагентов для «обналички», операции носят транзитный характер.

- отсутствие и изъяны  первичных документов -  это по-прежнему один из главных доводов проверяющих. Указывается, что из «первички» невозможно установить, кто именно выполнил спорные работы, оказал услуги,  сколько часов отработал каждый сотрудник, какие транспортные средства и механизмы (в соответствующих случаях)  были задействованы и т.п.

- отказные показания – в случаях, когда руководители спорных контрагентов отрицают причастность к их деятельности, а также реальность сделок с налогоплательщиком.

По нашему мнению, для добросовестных компаний принятие статьи 54.1. НК РФ имеет позитивное значение.

При этом следует, как и прежде, уделять особое внимание  документальному оформлению всех гражданско-правовых отношений и хозяйственных операций.

Также важно обеспечить документальное подтверждение того, как осуществлялся  поиск контрагента, собрать доказательства того, что на этой стадии была проверена его репутация на рынке, проанализированы выполнение публично-правовых обязанностей, подход к ценовой политике и прочее.

Огромное внимание следует уделить документообороту, в частности, хронологии подписания документов, свидетельствующих о реальности взаимоотношений с контрагентом, с учетом требований, которые традиционно привлекают внимание налогового органа.

В настоящее время, сталкиваясь на практике с предъявляемыми в ходе налоговых проверок претензиями,  необходимо учитывать следующее.

Статья 54.1 НК фундаментально не поменяла методы контроля и сущность доводов проверяющих. Но из новых споров видно, что налоговики проводят более углубленные проверки. Они не ограничиваются перечислением сомнительных признаков контрагентов, как зачастую это было ранее.

Из текстов решений следует, что проверяющие стремятся находить реальных исполнителей, а не просто заявляют о том, что контрагент не мог исполнить сделку.

Данные дополнительные требования к доказательности выводов проверяющих  как раз и вытекают из требований ст. 54.1. НК РФ, согласно п. 3 которой, подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

С учетом требований  пунктов 1 и 2  названной статьи, теперь налоговый орган  для достоверности своих выводов обязан доказать нереальный характер сделок с теми контрагентами, которых посчитал спорными, выявить то, каким лицом на самом деле были выполнены работы  (оказаны услуги), доказать, что основной целью совершения сделки (операции) являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога.

Одновременно с этим следует отметить, что рядом практикующих юристов и авторами публикаций, ставится под сомнение  конституционность ст. 54.1. НК РФ и указывается на необходимость ее доработки путем внесения соответствующих изменений в НК РФ. При этом авторы, в частности, обращают внимание на следующее.

Например, конструкция нормы говорит о случаях, когда обязательство по сделке (операции), исполняется лицом, которое является стороной договора с налогоплательщиком или которому обязательство по сделке передано договором или законом. Однако ничего не говорится о хозяйственных операциях, совершенных без договора, действиях в чужом интересе, субподряде и иных сделках, где обязательства не передаются, а возникают вновь.

Также формальное применение нормы может привести к ситуации, когда налогоплательщик, лишенный права  учитывать затраты и вычеты для целей исчисления налоговой базы, обязывается уплачивать налоги, не предусмотренные НК РФ: «налог на выручку» (не на прибыль), «налог на стоимость» (не на добавленную стоимость).

При этом даже очевидный и доказанный факт несения затрат для достижения целей договора и создания материального объекта, например при строительстве жилого дома, либо фактического исполнения обязательств и оказания в предусмотренном договором объеме услуг, при наличии обстоятельств, предусмотренных ст. 54.1. НК РФ не обязывает контролирующие органы исчислить эти затраты каким либо экономически обоснованным способом.

С учетом вышеизложенного, очень целесообразным и необходимым условием для снижения налоговых и иных рисков  считаем  постоянное внимание к тому, как складывается практика по данному вопросу.

Специалистами нашей фирмы производится постоянный мониторинг правового пространства, как по затронутой теме, так и по всем необходимым вопросам, с  которыми могут столкнуться хозяйствующие субъекты.

 В настоящее время арбитражная практика, связанная с  применением  ст. 54.1 НК РФ, представлена рядом дел, сложившимися не пользу налогоплательщика, а именно:

Решение АС Иркутской области от 24.01.2019 №А19-28073/2018, Решение АС Кемеровской области от 17.01.2019 №А27-23790/2018, Решение АС Кемеровской области от 08.02.2019 №А27-27726/2018, Решение АС Кемеровской области от 11.02.2019 №А27-19628/2018.

При наличии претензий к первичным документам, либо их отсутствии, наличии отрицания руководителями спорных контрагентов факта причастности к их деятельности - суды признали сделки нереальными.

В то же время, следует отметить, что при должной подготовке к делу и доказательственной базе налогоплательщику удалось доказать законность своих действий и признать соответствующее решение налогового органа недействительным при рассмотрении, в частности, в рамках дела АС Калужской области №А23-8752/2017 от 09.07.2018г.